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增值稅稅額轉出使用稅率問題

問：增值稅稅額轉出使用稅率問題有哪些？

答：進項稅額轉出，企業(yè)購進的貨物發(fā)生非常損失，以及將購進貨物改變用途(如用于非應稅項目、集體福利或個人消費等)，其進項稅額應通過"應交稅費--應繳增值稅(進項稅額轉出)"科目轉入有關科目。

關于非正常損失

根據(jù)《增值稅條例實施細則》，"非正常損失"是指生產、經營過程中正常損耗外的損失，包括：(1)自然災害損失；(2)因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉爛變質等損失；(3)其他非正常損失。稅法對"非正常損失"采用的是"正列舉"的方法，稅法沒有列舉的就不屬"非正常損失"。但一些特殊情況下發(fā)生的損失究竟是否"非正常損失"，以及如何轉出已抵扣的進項稅額，仍是需要分析、研究和判斷的。

(一)毀損存貨尚有部分處理價值如何轉出進項稅額

一般來說，已毀損的存貨，除了貨物滅失外，即使是作為廢品，也是具有一定處理價值的，那么此時存貨的進項稅額是否需要轉出，應該如何轉出呢？

例1。某企業(yè)是增值稅一般納稅人，購進一批價值10萬元的電線，進項稅額1.7萬元。因倉庫發(fā)生火災，電線全部被燒毀，企業(yè)將殘余金屬作為廢品處理，得款5850元。單位財務部門認為，處理殘余金屬要按規(guī)定繳納增值稅，清理收入相應部分的進項稅額也可以抵扣而不用轉出。被燒毀電線有關增值稅事項的計算過程：處理廢金屬的不含稅收入為5850÷(1+17%)=5000元，增值稅銷項稅額5000×17%=850元，應轉出進項稅額17000×(100000-5000)÷100000=16150元，可以抵扣進項稅額17000-16150=850元，等于處理廢金屬的銷項稅額，即處理廢金屬應納增值稅為0.

這種觀點看似有道理，但在稅法上是沒有依據(jù)的，且購進存貨的成本與處理廢品的收入不具有可比性，以兩者之差作為毀損存貨的實際成本也是不合適的。被燒毀的電線，已失去了其應有用途，不能再正常地進入下一流轉環(huán)節(jié)，明顯屬于《增值稅條例》中因自然災害產生的"非正常損失"，其進項稅額應全部轉出，同時處理殘余金屬應按規(guī)定計提銷項稅額：5850÷(1+17%)×17%=850元。

(二)獲得保險賠償?shù)臍p存貨應否轉出進項稅額

例2.承例1，假設企業(yè)該批電線已投財產保險，并獲得保險補償58500元，此時對于增值稅的處理有兩種觀點：(1)保險公司的補償視同銷售實現(xiàn)，按補償額計提銷項稅額：58500÷(1+17%)×17%=8500元，同時存貨的進項稅額也可以抵扣；(2)電線被燒毀，發(fā)生非正常損失已成事實，所以其進項稅額17000元應全部轉出，保險賠償也不應計提銷項稅額。

在保險公司非全額賠償?shù)那闆r下，第一種觀點的計算顯然對企業(yè)更有利。但在存貨遭受自然災害已毀損的情況下，作進項稅額轉出不但是稅法的要求，同時存貨既然毀損也就不可能存在銷售的實現(xiàn)，因此企業(yè)獲得的該保險補償并不涉及流轉稅，不應計提銷項稅額，只需計入應納稅所得額。所以筆者認為第二種處理是正確的。

(三)被沒收或被強制低價收購的貨物應否轉出進項稅額

我國對有些特殊商品實行經營許可證制度，同時對一些商品的異地流通也有限制。沒有取得許可證而經營相關商品，或者對禁止異地流通的貨物運往異地，可能會被沒收或被有關政府部門以低價強制收購。

改變用途的購進貨物或應稅勞務的進項稅額轉出

已抵扣進項稅額的外購貨物或應稅勞務，如果改變用途，即用于免稅、非應稅項目、集體福利或個人消費等情況時，其已抵扣進項稅額應轉出。根據(jù)《增值稅條例實施細則》，此種情況下進項稅額轉出有如下幾種方法：(1)納稅人能夠準確劃分不得抵扣進項稅額的，則可將所耗用貨物按購進時己抵扣的進項稅額轉出。(2)無法準確確定應轉出進項稅額的，則按所耗存貨的實際成本計算抵扣進項稅額。第二種方法，一方面計算轉出進項稅額的基數(shù)要大于第一種，因為存貨的實際成本，不但包括購買價，還包括入庫前的運雜費、整理挑選等費用；另一方面，在所耗存貨存在不同稅率時，如既有適用17%和13%的貨物，也有適用10%的廢舊物資，適用7%的運費等，則要從高按17%的稅率計算轉出的進項稅額，所以第二種方法計算轉出的進項稅額一般要大于第一種方法計算轉出的進項稅額。會計核算的準確與否對企業(yè)納稅的重要性，由此也可見一斑。(3)對于納稅人兼營免稅、非應稅項目而不能準確確定應轉出進項稅額的，《增值稅條例實施細則》規(guī)定，應按如下公式計算轉出進項稅額：當月全部進項稅額×當月免稅、非應稅項目銷售額÷當月全部銷售額。財稅〖2005〗165號文《關于增值稅若干問題的通知》將此公式修改為：(當月全部進項稅額-當月可準確劃分用于應稅項目、免稅項目及非應稅項目的進項稅額)×(當月免稅項目銷售額、非應稅項目營業(yè)稅合計/當月全部銷售額、營業(yè)稅合計)+當月可準確劃分用于免稅項目和非應稅項目進項稅額。這樣的計算應該說比原公式更加合理，計算結果更加準確，但并不能說按后者計算的轉出進項稅額就一定比按原公式計算的少。

從上可以看出，進比較項稅額轉出能夠涉及到的范圍比較廣泛，能夠計入的會計科目類別也比較多，但不管是出現(xiàn)哪種情形，對于進項稅額轉出的業(yè)務我們一定需要專業(yè)的會計人員在賬務處理、申報企業(yè)所得稅時特別關注，這樣才能計算企業(yè)的真實損益，降低企業(yè)涉稅風險。