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企業年金的財稅處理

企業年金是指企業及其職工按照企業年金試行辦法的規定，在依法參加基本養老保險的基礎上，自愿建立的補充養老保險。《國家稅務總局關于企業年金個人所得稅征收管理有關問題的通知》（國稅函[2009]694號）首次明確了企業年金個人所得稅征收管理相關問題。之后，《國家稅務總局關于企業年金個人所得稅有關問題補充規定的公告》（國家稅務總局公告2011年第9號，以下簡稱9號公告）對國稅函[2009]694號文件的有關規定作了補充。企業年金個人所得稅在計算繳納時應注意如下問題：

企業年金無個人所得稅稅收優惠待遇

國稅函[2009]694號文件*9條規定，企業年金的個人繳費部分，不得在個人當月工資、薪金計算個人所得稅時扣除。這就是說，企業年金個人繳費部分也要計算繳納個人所得稅。

例1，甲公司實行年金計劃，公司總經理李某月工資10000元，2011年12月，公司已向其年金賬戶繳存當月應繳金額3000元，其中企業繳費2000元、個人繳費1000元。該月李某應繳多少個人所得稅？

由于年金中個人繳費1000元不得在其當月工資、薪金中扣除，因此，李某應繳工資、薪金個人所得稅745元[（10000－3500）x20%－555]。

國稅函[2009]694號文件第二條*9款規定，對于企業年金的企業繳費計入個人賬戶的部分（以下簡稱企業繳費）是個人因任職或受雇而取得的所得，屬于個人所得稅應稅收入，在計入個人賬戶時，應視為個人1個月的工資、薪金（不與正常工資、薪金合并），不扣除任何費用，按照“工資、薪金所得”項目計算當期應納個人所得稅款，并由企業在繳費時代扣代繳。

續例1，李某年金企業繳費部分應繳個人所得稅95元（2000x10%－105）。

兩項合計應繳840元（745＋95），李某實際拿到手的工資為8160元（10000－1000－840）。

假如該公司財務執行企業會計準則，則扣繳稅款賬務處理為：

1.代扣時

借：應付職工薪酬--李某　　10000

貸：現金　　8160

應交稅費--代扣代繳個人所得稅　　840。

2.代繳時

借：應交稅費--代扣代繳個人所得稅　　840

貸：銀行存款（現金）　　840。

月工資收入低于費用扣除標準的年金不征稅

由于國稅函[2009]694號文件對企業為月工資收入低于費用扣除標準的職工繳存企業年金的征稅問題不夠明確，因此9號公告規定，企業年金的企業繳費部分計入職工個人賬戶時，當月個人工資、薪金所得與計入個人年金賬戶的企業繳費之和未超過個人所得稅費用扣除標準的，不征收個人所得稅；個人當月工資、薪金所得低于個人所得稅費用扣除標準，但加上計入個人年金賬戶的企業繳費后超過個人所得稅費用扣除標準的，其超過部分按照國稅函[2009]694號文件第二條規定繳納個人所得稅。

例2，乙公司實行企業年金計劃，員工張某今年2月、3月的工資分別是2400元、2800元。每月年金的企業繳費部分為1000元，張某的年金如何申報繳納個人所得稅？

2月，張某的工資與公司為其繳納的年金之和是3400元（2400＋1000），未達到工資、薪金個人所得稅費用扣除標準3500元，企業年金不需要繳納個人所得稅。3月，張某的工資與公司為其繳納的企業年金之和是3800元（2800＋1000），超過了工資、薪金費用扣除標準3500元，應納稅所得額為300元（3800－3500），張某的年金需要申報繳納個人所得稅9元（300x3%）。

合并期限繳費的年金應納稅額多

國稅函[2009]694號文件第二條第二款規定，對企業按季度、半年或年度繳納企業繳費的，在計稅時不得還原至所屬月份，均作為1個月的工資、薪金，不扣除任何費用，按照適用稅率計算扣繳個人所得稅。因此，如果企業不是按月繳費，而選擇按季度、半年或年度一次性繳費，則會因為個人所得稅累進稅制而使個人承擔更高的稅負。

續例1，假如年金企業繳費部分，該公司平時每個月不繳存，而是年終一次性繳納，并于2011年12月一次性辦理了全體職工全年的企業繳費手續，則該月李某年金應申報個人所得稅4995元（2000x12x25%－1005），稅負比按月繳存高出4倍多。因此，企業應盡量選擇按月繳存，這是稅負最輕的方式。

企業繳費未歸屬個人部分可申請退稅

國稅函[2009]694號文件第三條規定，對因年金設置條件導致的已經計入個人賬戶的企業繳費不能歸屬個人的部分，其已扣繳的個人所得稅應予以退還。具體計算公式如下：應退稅款＝企業繳費已納稅款x（1－實際領取企業繳費÷已納稅企業繳費的累計額）。

續例1，假如該公司為李某按月繳存年金已滿2年，企業繳費金額合計48000元。雙方約定李某要服務5年才能拿到企業繳費100%的歸屬比例。今年初，李某因故提前離開企業，根據約定，李某只能領取企業繳費部分的40%（2÷5x100%），即19200元（48000x40%）。此時，應按如下方式計算應退稅款：

2010年1月~2011年8月，年金已納稅3500元[（2000x15%－125）x20]；2011年9月~2011年12月，年金已納稅380元[（2000x10%－105）x4]，合計3880元（3500＋380）。應退稅款2328元[3880x（1－19200÷48000）]。

以前年度年金應扣未扣稅的補繳方法

由于國稅函[2009]694號文件對以前年度企業繳費部分未扣繳稅款的計算補稅問題不夠明確，因此9號公告規定，對企業年金企業繳費部分以前年度未扣繳稅款的，在計算應補繳稅款時，首先應按照每一職工月平均工資額減去費用扣除標準后的差額確定職工個人適用稅率，然后按照國稅函[2009]694號文件第五條規定計算個人實際應補繳稅款；職工月平均工資額＝當年企業為每一職工據以計算繳納年金費用的工資合計數÷企業實際繳納年金費用的月份數，公式中的工資合計數不包括未計提企業年金的獎金、津補貼等；納稅年度內每一職工應補繳稅款＝當年企業未扣繳稅款的企業繳費合計數x適用稅率－速算扣除數，公式計算結果如小于0，適用稅率調整為5%，據此計算應補繳稅款。

例3，丙公司實行企業年金計劃，2010年公司按月為員工殷某年金企業繳費全年累計1800元，2010年殷某全年工資收入為116000元，其中包括未計提企業年金的獎金、津補貼等20000元。工資、薪金部分應繳個人所得稅，公司已按規定代扣代繳，但年金未扣稅，如何補繳年金個人所得稅？

首先應按照補繳年度每一職工月平均工資額減去費用扣除標準后的差額確定殷某個人適用稅率。2010年殷某計提年金的月平均工資是8000元[（116000－20000）÷12]，超過了工資、薪金費用扣除標準，因此，年金需要補稅。2010年殷某月應納稅所得額是6000元（8000－2000），適用稅率是20%，應補繳稅款-15元（1800x20%－375），小于0.根據9號公告規定，計算結果如小于0，適用稅率調整為5%，據此計算應補繳稅款。因此，殷某年金應補繳個人所得稅90元（1800x5%）。

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