農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票不能隨便開

發(fā)表于：2018-10-12 16:50:08
分類：會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)

　　為了促進(jìn)農(nóng)業(yè)發(fā)展，減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)，《增值稅暫行條例》規(guī)定，“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)品”免征增值稅。而農(nóng)業(yè)生產(chǎn)企業(yè)向農(nóng)民收購自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，可以自行開具收購發(fā)票，并按照農(nóng)產(chǎn)品收購價(jià)的13%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，這是為了保持增值稅抵扣鏈條的完整性而實(shí)施的一項(xiàng)規(guī)定，屬于增值稅制在農(nóng)業(yè)領(lǐng)域中的延伸。
　　一、案情簡介
　　2005年8月，被告單位億鑫公司成立，被告人謝XX任法定代表人，被告人吳X任財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人。滁州市人民檢察院指控稱：2005年下半年至2011年第一季度，謝XX虛構(gòu)兔毛、羊毛、羊絨、棉花、蠶繭等農(nóng)產(chǎn)品收購業(yè)務(wù)，并提供農(nóng)戶身份證復(fù)印件及編造的收購數(shù)量、金額、收購清單等提供給他人或指使吳XX供給他人，重復(fù)使用安徽省霍邱縣、貴州省長順縣等地農(nóng)戶身份證復(fù)印件，虛假開具農(nóng)產(chǎn)品收購專用發(fā)票1592份，開票金額67752354元，抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額8807806.02元。此案經(jīng)安徽省滁州市中級(jí)人民法院一審，于2013年5月31日作出（2012）滁刑初字第0003號(hào)刑事判決，認(rèn)為被告構(gòu)成虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪。宣判后，億鑫公司、謝XX、吳X均不服，分別提出上訴。二審經(jīng)安徽省高級(jí)人民法院書面審理，于2013年10月作出（2013）皖刑終字第00320號(hào)判決書，裁定駁回上訴，維持原判。
　　二、法院觀點(diǎn)
　　一審法院認(rèn)為：被告單位億鑫公司及被告人謝XX、吳X違反農(nóng)產(chǎn)品收購專用發(fā)票管理規(guī)定，虛構(gòu)農(nóng)產(chǎn)品收購業(yè)務(wù)，虛開農(nóng)產(chǎn)品收購專用發(fā)票1592份，開票金額67752354元，抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額8807806.02元，數(shù)額特別巨大，情節(jié)特別嚴(yán)重，其行為均構(gòu)成虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪。在共同犯罪中，億鑫公司是主犯，應(yīng)按照其所參與全部犯罪處罰；被告人謝XX作為公司直接負(fù)責(zé)的主管人員，是主犯，應(yīng)當(dāng)按照其組織、指揮的全部犯罪處罰；被告人吳X是公司的其他責(zé)任人員，在共同犯罪中起次要作用，系從犯，可予以減輕處罰。判決：一、被告單位億鑫公司犯虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪，判處罰金二百萬元；二、被告人謝XX犯虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪，判處有期徒刑十五年；三、被告人吳X犯虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪，判處有期徒刑三年。
　　二審法院認(rèn)為：上訴人億鑫公司及謝XX、吳X違反農(nóng)產(chǎn)品收購專用發(fā)票管理規(guī)定，虛構(gòu)農(nóng)產(chǎn)品收購業(yè)務(wù)，虛開農(nóng)產(chǎn)品收購專用發(fā)票1592份，開票金額67752354元，抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額8807806.02元，數(shù)額特別巨大，情節(jié)特別嚴(yán)重，其行為均構(gòu)成虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪。在共同犯罪中，億鑫公司是主犯，應(yīng)按照其所參與的全部犯罪處理；謝XX作為公司直接負(fù)責(zé)的主管人員，是主犯，應(yīng)當(dāng)按照其組織、指揮的全部犯罪處罰；吳X是公司的其他責(zé)任人員，在共同犯罪中起次要作用，系從犯，可予以減輕處罰。原審判決定罪準(zhǔn)確，量刑適當(dāng)。審判程序合法，裁定駁回上訴，維持原判。
　　三、稅法分析
　?。ㄒ唬┢髽I(yè)收購農(nóng)產(chǎn)品抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的現(xiàn)狀
　　《增值稅暫行條例》第八條第二款第（三）項(xiàng)規(guī)定，“購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。”
　　《財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于簡并增值稅稅率有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅〔2017〕37號(hào)）第二條規(guī)定，納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，按下列規(guī)定抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額：（一）除本條第（二）項(xiàng)規(guī)定外，納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品,取得一般納稅人開具的增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書的，以增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額為進(jìn)項(xiàng)稅額；從按照簡易計(jì)稅方法依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅的小規(guī)模納稅人取得增值稅專用發(fā)票的，以增值稅專用發(fā)票上注明的金額和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額；取得（開具）農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票的，以農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和11%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。（二）營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)期間，納稅人購進(jìn)用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品維持原扣除力度不變。……（六）《中華人民共和國增值稅暫行條例》第八條第二款第（三）項(xiàng)和本通知所稱銷售發(fā)票，是指農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品適用免征增值稅政策而開具的普通發(fā)票。
　　據(jù)此，新規(guī)明確了我國營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)期間，納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的方式包括以下三種：
　　第一，憑一般納稅人開具的增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣；
　　第二，從小規(guī)模納稅人取得增值稅專用發(fā)票的，以增值稅專用發(fā)票上注明的金額和11%的扣除率進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣；
　　第三，取得（開具）農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票的，以農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價(jià)和11%的扣除率進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。
　　特別強(qiáng)調(diào)，營改增試點(diǎn)期間，納稅人購進(jìn)用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工17%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品維持13%的扣除力度不變。
　　根據(jù)《增值稅暫行條例》第十五條第一款規(guī)定，“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)品”免征增值稅。第二十一條第二款第（二）項(xiàng)規(guī)定，“銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)適用免稅規(guī)定的”不得開具增值稅專用發(fā)票。因此企業(yè)購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品只能夠通過取得銷售企業(yè)開具的銷售發(fā)票，或者向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者開具收購發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。
　　雖然企業(yè)收購農(nóng)產(chǎn)品取得銷售發(fā)票、收購發(fā)票均適用相同的扣除率，但目前企業(yè)多采用自行開具收購發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。究其原因，一方面，我國農(nóng)業(yè)生產(chǎn)目前仍處于小農(nóng)經(jīng)濟(jì)、個(gè)體經(jīng)營階段，農(nóng)民個(gè)人銷售初級(jí)農(nóng)產(chǎn)品，無法開具銷售發(fā)票；另一方面，當(dāng)前我國農(nóng)產(chǎn)品收購企業(yè)所實(shí)施的增值稅是購進(jìn)扣稅法，其進(jìn)項(xiàng)稅額的多少將直接影響到當(dāng)期應(yīng)納稅額。而農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票的開具存在監(jiān)管不嚴(yán)，難以查實(shí)等諸多問題，企業(yè)往往通過自行開票、自行抵扣，調(diào)節(jié)應(yīng)納稅所得額。包括隨意擴(kuò)大開票金額，自行提高農(nóng)產(chǎn)品收購價(jià)格，使票面金額遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于實(shí)際的支付現(xiàn)金；隨意擴(kuò)大開票范圍，將不屬于農(nóng)產(chǎn)品范圍的運(yùn)費(fèi)、差旅費(fèi)等按照農(nóng)產(chǎn)品開具收購發(fā)票入賬；在期末視產(chǎn)品的銷售情況，“倒算”出需要自行開具的收購量與金額，再提前或者滯后于實(shí)際業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)間開具收購發(fā)票，來達(dá)到少交或不交增值稅的目的；更有一些企業(yè)虛列農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的姓名、虛構(gòu)成本等情況，從而多抵扣增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額，少納或不納增值稅，導(dǎo)致企業(yè)所得稅的減少。由于對(duì)農(nóng)產(chǎn)品收購是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)業(yè)務(wù)鏈中的源頭，如果源頭存在偷稅行為，那么它在發(fā)生銷售行為的時(shí)候，曾經(jīng)虛開進(jìn)來的數(shù)量及金額就同樣可以開具銷售發(fā)票虛開給下游農(nóng)業(yè)生產(chǎn)加工或銷售企業(yè)，下游的企業(yè)同樣可以實(shí)現(xiàn)多抵增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的目的，從而造成國家稅款的流失。
　　（二）罪名辨析
　　我國《刑法》第二百零五條規(guī)定，虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處二萬元以上二十萬元以下罰金；虛開的稅款數(shù)額較大或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，處三年以上十年以下有期徒刑，并處五萬元以上五十萬元以下罰金；虛開的稅款數(shù)額巨大或者有其他特別嚴(yán)重情節(jié)的，處十年以上有期徒刑或者無期徒刑，并處五萬元以上五十萬元以下罰金或者沒收財(cái)產(chǎn)。單位犯本條規(guī)定之罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，處三年以下有期徒刑或者拘役；虛開的稅款數(shù)額較大或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，處三年以上十年以下有期徒刑；虛開的稅款數(shù)額巨大或者有其他特別嚴(yán)重情節(jié)的，處十年以上有期徒刑或者無期徒刑。虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票，是指有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開行為之一的。
　　《最高人民法院研究室關(guān)于如何適用法發(fā)〔1996〕30號(hào)司法解釋數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)問題的電話答復(fù)》（法研[2014]179號(hào)）明確規(guī)定，“為了貫徹罪刑相當(dāng)原則，對(duì)虛開增值稅專用發(fā)票案件的量刑數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，可以不再參照適用1996年《最高人民法院關(guān)于適用〈全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)關(guān)于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定〉的若干問題的解釋》。在新的司法解釋制定前，對(duì)于虛開增值稅專用發(fā)票案件的定罪量刑標(biāo)準(zhǔn)，可以參照《最高人民法院關(guān)于審理騙取出口退稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。”
　　因此，對(duì)于刑法第二百零五條規(guī)定虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪，在新的司法解釋出臺(tái)前其量刑標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)適用法釋[2002]30號(hào)司法解釋的規(guī)定。
　　《最高人民法院關(guān)于審理騙取出口退稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》（法釋[2002]30號(hào)）第三條規(guī)定，騙取國家出口退稅款5萬元以上的，為刑法第二百零四條規(guī)定的“數(shù)額較大”；騙取國家出口退稅款50萬元以上的，為刑法第二百零四條規(guī)定的“數(shù)額巨大”；騙取國家出口退稅款250萬元以上的，為刑法第二百零四條規(guī)定的“數(shù)額特別巨大”。
　　本案中，被告人即通過虛構(gòu)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的身份信息，“為自己虛開”農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票，達(dá)到抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅款的目的，其行為應(yīng)當(dāng)按照虛開用于抵扣稅款的其他發(fā)票進(jìn)行定罪處罰。
　?。ㄈ╋L(fēng)險(xiǎn)防范
　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)稅種征管促進(jìn)堵漏增收的若干意見》（國稅發(fā)〔2009〕85號(hào)）提出“加強(qiáng)農(nóng)產(chǎn)品抵扣增值稅管理，嚴(yán)厲打擊利用農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票和銷售發(fā)票偷騙稅違法犯罪活動(dòng)。及時(shí)了解農(nóng)產(chǎn)品收購加工企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)律，摸清生產(chǎn)環(huán)節(jié)農(nóng)產(chǎn)品消耗率、業(yè)務(wù)成本構(gòu)成、投入產(chǎn)出比等情況。對(duì)于以農(nóng)產(chǎn)品為主要原料的加工企業(yè)要定期進(jìn)行納稅評(píng)估，結(jié)合企業(yè)申報(bào)資料深入檢查農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額是否屬實(shí)，凡以現(xiàn)金支付農(nóng)產(chǎn)品收購款且數(shù)額較大的，應(yīng)重點(diǎn)評(píng)估，認(rèn)真審核。對(duì)于管理中發(fā)現(xiàn)的涉嫌偷騙稅問題，要及時(shí)移交稽查部門，依法嚴(yán)肅查處。”2012年，財(cái)政部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合頒布了《關(guān)于在部分行業(yè)試行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除辦法的通知》（財(cái)稅〔2012〕38號(hào)）；2013年，頒布了《關(guān)于擴(kuò)大農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)行業(yè)范圍的通知》（財(cái)稅〔2013〕57號(hào)）。可見，國家已經(jīng)越來越關(guān)注農(nóng)產(chǎn)品抵扣增值稅的問題，一方面嚴(yán)厲打擊利用農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票和銷售發(fā)票偷騙稅違法犯罪活動(dòng)，另一方面采取多種措施擴(kuò)大農(nóng)產(chǎn)品抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，防止農(nóng)產(chǎn)品深加工企業(yè)因部分抵扣不能出現(xiàn)的“高征低扣”現(xiàn)象。
　　以往，囿于稅收征管的難度和成本較高，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于農(nóng)產(chǎn)品收購企業(yè)自行開具的收購發(fā)票往往只進(jìn)行形式審查，并不關(guān)注交易實(shí)質(zhì)真實(shí)性。而隨著國家對(duì)農(nóng)產(chǎn)品抵扣增值稅管理越來越完善，稅務(wù)系統(tǒng)的監(jiān)控越來越嚴(yán)格，想要通過開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票人為調(diào)節(jié)收入和稅額越來越困難，一旦被稅務(wù)機(jī)關(guān)查處，將面臨極大的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

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