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企業(yè)應(yīng)防范發(fā)票“跨年度” 風(fēng)險(xiǎn)

某經(jīng)濟(jì)特區(qū)一家外資生產(chǎn)性企業(yè)，享受5年過(guò)渡期企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，今年執(zhí)行24%的稅率。2009年7月，該公司支付一筆費(fèi)用20萬(wàn)元，支付款項(xiàng)時(shí)借記“管理費(fèi)用”科目，貸記“銀行存款”科目，但由于種種原因沒(méi)能在當(dāng)年度收到對(duì)方開(kāi)具的發(fā)票。年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，稅務(wù)審核人員將該筆費(fèi)用作調(diào)增應(yīng)稅所得額處理，理由是企業(yè)的賬務(wù)處理沒(méi)有取得合法有效憑據(jù)。無(wú)獨(dú)有偶，該公司2010年5月又支付類似的一筆30萬(wàn)元費(fèi)用，由于對(duì)方違規(guī)被相關(guān)部門責(zé)令停業(yè)整頓而無(wú)法及時(shí)開(kāi)具發(fā)票，財(cái)務(wù)人員吸取上年被調(diào)增應(yīng)稅所得額的教訓(xùn)，賬務(wù)處理時(shí)不敢借記“管理費(fèi)用”科目，而是記入“預(yù)付賬款”科目，貸記“銀行存款”。直到2011年3月底，財(cái)務(wù)人員才收到對(duì)方開(kāi)具的發(fā)票，賬務(wù)處理時(shí)將“預(yù)付賬款”轉(zhuǎn)入當(dāng)月的“管理費(fèi)用”科目。在6月份的納稅評(píng)估中，評(píng)估人員要求企業(yè)將這筆費(fèi)用作應(yīng)稅所得額調(diào)增處理，理由是企業(yè)違法了《企業(yè)所得稅法》第九條的收入費(fèi)用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，將這筆屬于上年度的費(fèi)用在本年度列支，導(dǎo)致稅負(fù)率偏低。無(wú)法及時(shí)取得發(fā)票，兩次被調(diào)增應(yīng)稅所得額，企業(yè)財(cái)務(wù)人員感到無(wú)所適從。

一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)發(fā)生跨年度取得發(fā)票的情況有三種：*9種情況是上年度發(fā)生的費(fèi)用等稅前扣除項(xiàng)目，由于種種原因到次年才取得對(duì)方開(kāi)具的發(fā)票，發(fā)票的項(xiàng)目欄填寫(xiě)的仍是上年發(fā)生的費(fèi)用；第二種情況是上年度發(fā)生的費(fèi)用等稅前扣除項(xiàng)目，由于種種原因到次年才取得對(duì)方開(kāi)具的發(fā)票，但發(fā)票的項(xiàng)目欄只填寫(xiě)相關(guān)的費(fèi)用內(nèi)容，并沒(méi)有注明費(fèi)用的所屬期，很容易混淆為次年的費(fèi)用；第三種情況是對(duì)方在上年度已經(jīng)開(kāi)具了發(fā)票，由于款項(xiàng)未全額支付等原因而拖延至次年才給發(fā)票。面對(duì)這些問(wèn)題，在匯算清繳上年度企業(yè)所得稅時(shí)，企業(yè)無(wú)法及時(shí)取得發(fā)票的費(fèi)用能否在稅前扣除呢？

企業(yè)對(duì)于未取得合法有效憑證的費(fèi)用支出不能在稅前扣除

這在相關(guān)的稅收政策中有明確的規(guī)定：一、《稅收征管法》第十九條規(guī)定，納稅人應(yīng)根據(jù)合法有效的憑證記賬，進(jìn)行核算。二、《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第二十九條規(guī)定，納稅人的賬簿、記賬憑證、報(bào)表、完稅憑證、發(fā)票、出口憑證以及其他有關(guān)涉稅資料應(yīng)當(dāng)合法、真實(shí)、完整。三、《發(fā)票管理辦法》第二十一條規(guī)定，不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財(cái)務(wù)報(bào)銷憑證。四、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)普通發(fā)票管理工作的通知》（國(guó)稅發(fā)[2008]80號(hào)）第八條第（二）項(xiàng)規(guī)定，在日常檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人使用不符合規(guī)定發(fā)票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財(cái)務(wù)報(bào)銷。五、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)所得稅管理的意見(jiàn)》（ 國(guó)稅發(fā)[2008]88號(hào)）第二條第（三）項(xiàng)規(guī)定，不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為稅前扣除憑據(jù)。六、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈進(jìn)一步加強(qiáng)稅收征管若干具體措施〉的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]114號(hào)）第六條規(guī)定，未按規(guī)定取得的合法有效憑據(jù)不得在稅前扣除。七、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第34號(hào)）第六條規(guī)定，企業(yè)當(dāng)年度實(shí)際發(fā)生的相關(guān)成本、費(fèi)用，由于各種原因未能及時(shí)取得該成本、費(fèi)用的有效憑證，企業(yè)在預(yù)繳季度所得稅時(shí)，可暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行核算；但在匯算清繳時(shí)，應(yīng)補(bǔ)充提供該成本、費(fèi)用的有效憑證。上述企業(yè)的那兩筆費(fèi)用支出，取得合法有效的憑證后，可以申報(bào)在稅前扣除，超過(guò)應(yīng)納稅額繳納的稅款，企業(yè)可以按規(guī)定向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則合理劃分費(fèi)用的所屬年度

對(duì)于稅前扣除支出費(fèi)用項(xiàng)目的歸集，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。上述納稅評(píng)估人員要求企業(yè)將那筆30萬(wàn)元費(fèi)用支出作應(yīng)稅所得額調(diào)增處理，是有法律和政策依據(jù)的。

目前，企業(yè)之間由于拖欠款項(xiàng)或者債務(wù)糾紛等原因，導(dǎo)致不能及時(shí)取得發(fā)票，已經(jīng)成為一種普遍現(xiàn)象。國(guó)家稅務(wù)總局第34號(hào)公告解決了納稅人跨年度取得發(fā)票的稅前扣除問(wèn)題，預(yù)繳時(shí)可暫按賬面發(fā)生金額核算，匯算清繳時(shí)按稅法規(guī)定處理，避免了退稅的繁瑣手續(xù)。逾期取得的票據(jù)等有效憑證，可追溯在成本、費(fèi)用發(fā)生年度稅前扣除，即企業(yè)應(yīng)先行調(diào)增成本、費(fèi)用發(fā)生所屬年度的應(yīng)納稅所得額，在實(shí)際收到發(fā)票等合法憑據(jù)的月份或年度，再調(diào)減原扣除項(xiàng)目所屬年度的應(yīng)納稅所得額，由此可能在費(fèi)用支出等扣除項(xiàng)目發(fā)生的所屬年度造成的多繳稅款，可在收到發(fā)票的年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中申請(qǐng)抵繳，抵繳不足的在以后年度遞延抵繳。需要注意的是，申請(qǐng)抵繳或是要求稅務(wù)機(jī)關(guān)退還稅款，時(shí)限不得超過(guò)3年。

對(duì)上述企業(yè)跨年度取得發(fā)票的賬務(wù)處理，不能直接通過(guò)“管理費(fèi)用”科目處理，也不能將“預(yù)付賬款”科目結(jié)轉(zhuǎn)到“管理費(fèi)用”科目，應(yīng)該結(jié)轉(zhuǎn)到“以前年度損益調(diào)整”科目，避免企業(yè)因享受過(guò)渡期稅收優(yōu)惠而少繳應(yīng)納稅款。2010年5月支付那筆30萬(wàn)元費(fèi)用，在收到對(duì)方開(kāi)具的發(fā)票后進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，應(yīng)將“預(yù)付賬款”轉(zhuǎn)入當(dāng)月的“以前年度損益調(diào)整”科目。這筆30萬(wàn)元費(fèi)用，所屬年度為2010年，去年企業(yè)適用22%的企業(yè)所得稅稅率，今年適用24%的稅率，兩者之差為2000元（30x24%-30x22%，暫不考慮其他因素）。也就是說(shuō)，企業(yè)將這筆30萬(wàn)元“預(yù)付賬款”科目結(jié)轉(zhuǎn)到今年的“管理費(fèi)用”，少計(jì)了應(yīng)納企業(yè)所得稅額6000元。

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